4.7.19
DPH – režim přenesení daňové povinnosti
Ing. Zdeněk Kuneš
U běžného mechanismu uplatňování daně z přidané hodnoty má povinnost přiznat a zaplatit daň plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění (poskytovatel plnění).
Režim přenesení daňové povinnosti přenáší v určitých, zákonem stanovených, případech povinnost přiznat a zaplatit daň na výstupu z poskytovatele plnění na plátce, pro kterého je zdanitelné plnění uskutečněno (příjemce plnění).
V režimu přenesení daňové povinnosti je podle § 92a ZDPH povinen přiznat a zaplatit daň plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku uskutečněno, a to ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Podstatné je, že se jedná o zdanitelná plnění, uskutečňovaná mezi plátci v tuzemsku.
Na rozdíl od běžného režimu nevzniká v režimu přenesení daňové povinnosti povinnost přiznat a zaplatit daň z přijaté úplaty. Částka přijaté úplaty se zahrne do celkové úplaty za dané zdanitelné plnění.
Plátce poskytl stavební práce na škole v tuzemsku pro obec, plátce, v celkové výši 700 000 Kč bez daně. Na tyto práce přijal zálohu 200 000 Kč. Při přijetí zálohy nebyl povinen přiznat DPH. Po skončení prací vykázal plnění v režimu přenesení daňové povinnosti v celé hodnotě, tedy základ daně 700 000 Kč.
NahoruKdy se nepoužije režim přenesení daňové povinnosti
Použití režimu přenesení daňové povinnosti závisí na tom, zda příjemce plnění vystupuje či nevystupuje jako osoba povinná k dani ke dni přijetí úplaty, pokud k němu došlo dříve, než bylo uskutečněno plnění, nebo ke dni uskutečnění plnění, pokud nebyla dříve přijata úplata.
Tato problematika se týká především obcí.
Pokud příjemce plnění je plátcem a zároveň nejedná v okamžiku zaplacení zálohy či přijetí zdanitelného plnění jako osoba povinná k dani, musí tuto skutečnost oznámit poskytovateli plnění, a to buď tím, že mu neposkytne své DIČ, nebo mu tuto skutečnost oznámí jiným vhodným způsobem. Příjemce plnění musí sám aktivně vystoupit a oznámit, že nejedná jako osoba povinná k dani. Pokud tak neučiní, plátce, poskytovatel zdanitelného plnění, režim přenesení daňové povinnosti použije.
Pokud příjemce plnění nejedná v daném okamžiku jako osoba povinná k dani, režim přenesení se již dále nepoužije, a to ani v případě, že po tomto okamžiku dojde ke změně účelu použití přijatého zdanitelného plnění.
Plátce, stavební firma, poskytuje stavební práce na opravě chodníků pro obec, která je plátcem. Před převzetím stavebních prací vydala obec stavební firmě písemné potvrzení, že při přijetí těchto prací nejedná jako osoba povinná k dani, protože práce budou využity pro výkon veřejné správy.
Plátce, poskytovatel prací, nepoužije režim přenesení daňové povinnosti, použije běžný režim pro uplatnění daně a přizná DPH ve svém daňovém přiznání. Pokud by však obec potvrzení o tom, že nejedná jako osoba povinná k dani, poskytovateli prací nevydala, plátce by režim přenesení daňové povinnosti použil.
Režim přenesení daňové povinnosti se nepoužije na zdanitelné plnění, pokud se jedná o nucený prodej obchodního majetku plátce. Jedná se například o nucený prodej obchodního majetku plátce, kterého se účastní soud, soudní exekutor, správce daně při provádění daňové exekuce podle daňového řádu, dražebník při provádění nucené dražby, orgán veřejné moci na základě rozhodnutí nebo podle zvláštního právního předpisu.
Plátce, příjemce zdanitelného plnění, je povinen doplnit výši daně v evidenci pro účely DPH. Veškerá zodpovědnost za správnost vypočtené daně je přenesena na plátce, příjemce zdanitelného plnění. Příjemce plnění musí znát správnou sazbu daně.
NahoruPostup při pozdní registraci plátce
Plátce, který se včas nezaregistroval a je zpětně registrován rozhodnutím správce daně o registraci jako plátce, nepoužije za zdaňovací období, ve kterých byl plátcem, ale nechoval se jako plátce, režim přenesení daňové povinnosti, ale použije běžný režim.
Daňová povinnost zůstává na poskytovateli zdanitelného plnění, protože od plátce, příjemce plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, by nebylo možné požadovat, aby zpětně přiznal a zaplatil z tohoto plnění za poskytovatele daň.
Režim přenesení daňové povinnosti zpětně nepoužije ani plátce, příjemce zdanitelného plnění.
Pozdě registrovanému plátci zůstává zachován nárok na odpočet daně na vstupu z přijatých plnění za období, kdy se stal plátcem, ačkoliv nebyl k DPH registrován včas. Tento nárok je povinen doložit daňovými doklady. Nárok na odpočet daně má také v souladu s § 79 ZDPH u zdanitelných plnění přijatých před registrací. Tento nárok uplatní v prvním daňovém přiznání.
Plátce použije režim přenesení daňové povinnosti až od okamžiku, kdy je o plátci, ať už o příjemci, nebo poskytovateli plnění, zveřejněna způsobem umožňující dálkový přístup informace o tom, že je plátcem.
NahoruZavedení režimu přenesení daňové povinnosti na nové komodity
V přechodném období v případě rozšíření režimu přenesení daňové povinnosti na nové komodity mohou nastat případy, kdy byla plátcem přijata záloha, ze které mu vznikla povinnost přiznat daň, přičemž k uskutečnění daného zdanitelného plnění došlo až po zavedení režimu přenesení daňové povinnosti.
Pro tyto případy platí zásada, že režim přenesení daňové povinnosti se v těchto případech neaplikuje zpětně na daň, u které vznikla povinnost ji přiznat z titulu přijetí zálohy.
Při výpočtu části daně, na kterou se použije režim přenesení daňové povinnosti, se vychází ze základu daně stanoveného podle obecného pravidla v § 37a odst. 1 ZDPH pro případy, kdy byla přijata a zdaněna úplata před uskutečněním plnění. Základem daně je v takovém případě rozdíl mezi celkovou úplatou za dané zdanitelné plnění bez daně (celkovým základem daně za dané zdanitelné plnění podle § 36 odst. 1 ZDPH) a součtem částek záloh přijatých před zavedením režimu přenesení daňové povinnosti, snížených o daň přiznanou z těchto záloh (souhrnu základů daně podle § 36 odst. 2 ZDPH).
Pokud plátce přijme zálohu po zavedení režimu přenesení daňové povinnosti a současně před uskutečněním daného zdanitelného plnění, pak se k této záloze nepřihlíží.
NahoruPrávní fikce "dobrá víra"
Dobrá víra je obecná právní fikce pro použití režimu přenesení daňové povinnosti. Jedná se o situace, kdy si plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění, a plátce, příjemce tohoto zdanitelného plnění, nejsou jisti, zda poskytnuté zdanitelné plnění do režimu přenesení daňové povinnosti spadá, a ve shodě důvodně předpokládají, že se o režim přenesení daňové povinnosti jedná.
V takovém případě plátce, poskytovatel zdanitelného plnění, vystaví daňový doklad bez uvedení výše daně a na tento daňový doklad uvede údaj "daň odvede zákazník" a příjemce plnění tento doklad akceptuje a doplní výši daně v evidenci pro účely DPH. Příjemce plnění tak jedná ve shodě s poskytovatelem plnění.
Právní fikci "dobré víry" není možné využít, pokud se zdanitelné plnění zjevně odchyluje od plnění, která do režimu přenesení daňové povinnosti spadají, tedy v případech, kdy nejsou pochybnosti o tom, že se režim přenesení daňové povinnosti nepoužije.
Plátce provádí elektroinstalační práce, pro jiného plátce provede výměnu zářivek v obchodě. Toto plnění podléhá kódu 33 CZ-CPA. Pokud se s odběratelem dohodne, že použije režim přenesení daňové povinnosti, má se za to, že je to v pořádku.
NahoruDen uskutečnění zdanitelného plnění
Stanovení dne uskutečnění zdanitelného plnění se řídí obecnými pravidly § 21 ZDPH. Pro dodání zboží (zlato, zboží uvedené v příloze č. 5, obiloviny, mobilní telefony atd.) je dnem uskutečnění zdanitelného plnění při prodeji den dodání.
Při poskytnutí služby se den uskutečnění zdanitelného plnění stanoví podle toho, o jakou službu se jedná. Obecně platí, že se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem poskytnutí služby nebo dnem vystavení daňového dokladu s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře nebo dokladu na přijatou úplatu, a to tím dnem, který nastane dříve.
Při poskytování stavebních prací jsou často uzavírány smlouvy o dílo. V takovém případě se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části. Pokud jsou stavební nebo montážní práce poskytovány jako dílčí plnění, považuje se toto dílčí plnění za uskutečněné dnem uvedeným ve smlouvě. Dílčím plněním se podle zákona o DPH rozumí zdanitelné plnění, které se podle smlouvy uskutečňuje ve sjednaném rozsahu a ve sjednaných lhůtách a nejedná se přitom o celkové plnění.
NahoruDaňový doklad, základ daně
V režimu přenesení daňové povinnosti je poskytovatel plnění povinen po uskutečnění zdanitelného plnění vystavit daňový doklad, který musí kromě základních náležitostí obsahovat sdělení "daň odvede zákazník". Tento doklad nemusí obsahovat sazbu daně a výši daně.
Poskytovatel plnění stanoví základ daně podle obecných principů zákona o DPH, tedy základem daně je vše, co jako úplatu obdržel nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění od osoby, pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby.
Při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou, změnou dokončené stavby nebo v souvislosti s opravou stavby zahrnuje základ daně také konstrukce, materiál, stroje a zařízení, které se do stavby jako její součást montážními a stavebními pracemi zabudují nebo zamontují.
Rovněž v režimu přenesení daňové povinnosti na příjemce plnění platí § 36 odst. 3 ZDPH, kdy základ daně také zahrnuje mj. i vedlejší výdaje, které jsou účtovány osobě, pro niž je uskutečňováno zdanitelné plnění, při jeho uskutečnění. Při poskytnutí služby zahrnuje základ daně také materiál přímo související s poskytovanou službou. Nemusí jít vždy o materiál, ale také o nakoupenou službu, kterou musí plátce pořídit k poskytnutí celého požadovaného plnění.
NahoruNárok na odpočet daně
Příjemce je oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění při splnění podmínek uvedených v § 72 a násl. ZDPH. Nárok na odpočet daně vzniká příjemci okamžikem, kdy nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat.
Z podmínek pro uplatnění nároku na odpočet daně vyplývá, že plátce je pro uplatnění nároku na odpočet daně povinen mít daňový doklad. V § 73 odst. 1 písm. b) ZDPH je však upřesněno, že v případě, že se jedná o odpočet daně, kterou plátce uplatnil při poskytnutí zdanitelného plnění jiným plátcem, je plátce, příjemce plnění, povinen daň přiznat a mít daňový doklad. Nemá-li daňový doklad, lze nárok prokázat jiným způsobem.
Z uvedeného vyplývá, že v režimu přenesení daňové povinnosti má plátce nárok na odpočet daně v okamžiku, kdy daň přizná. Pokud nemá daňový doklad, prokazuje nárok na odpočet daně jiným způsobem.
Obec, plátce, převzala od jiného plátce dne 20. 3. 2025 stavební práce na opravě bytového domu v hodnotě 600 000 Kč. Daňový doklad nebyl příjemci prací doručen. Příjemce je povinen ke dni 20. 3. 2025 přiznat DPH 12 % ve výši 72 000 Kč. Obec pronajímá v bytovém domě byty občanům, jedná se o nájem osvobozený od daně bez nároku na odpočet daně. Obec nemá nárok na odpočet daně.
Pokud poskytovatel plnění nepostupuje podle daného režimu přenesení daňové povinnosti a při uskutečnění zdanitelného plnění uplatní daň na výstupu a výši daně uvede na daňovém dokladu, nemá příjemce plnění nárok na odpočet daně uvedené na daňovém dokladu, protože je podle § 72 ZDPH oprávněn k odpočtu daně, kterou se rozumí daň, jež je stanovena podle zákona o DPH, tedy pouze té daně, kterou sám přizná.
Plátce poskytl pro obec, plátce instalatérské práce při opravě provozovny obce. Režim přenesení daňové povinnosti nepoužil a uplatnil DPH. Příjemce, plátce, nemá nárok na odpočet této daně. Příjemce, plátce, je povinen přiznat DPH v režimu přenesení daňové povinnosti a tuto přiznanou daň si může uplatnit.
NahoruUvádění v daňovém přiznání a v kontrolním hlášení
Poskytovatel plnění uvede toto plnění na ř. 25 DAP. Příjemce plnění uvede toto plnění na ř. 10 DAP, pokud se jedná o plnění, u kterého se uplatní základní sazba daně, nebo na ř. 11 DAP, pokud se jedná o plnění, u kterého se uplatní snížená sazba daně. Nárok na odpočet daně uvede na ř. 43 nebo 44 DAP.
Plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, uvede tato plnění v kontrolním hlášení do oddílu A.1. Plátce uvede údaje za každé jednotlivé zdanitelné plnění. Do řádku kontrolního hlášení uvede daňové identifikační číslo odběratele, evidenční číslo daňového dokladu, datum uskutečnění zdanitelného plnění, základ daně a kód předmětu plnění. Měrné jednotky se do kontrolního hlášení neuvádějí.
Z nabídky pro kód předmětu plnění vybere plátce příslušný kód:
1 – Zlato (plnění podle § 92b odst. 1 a 2)
1a – Zlato – zprostředkování dodání investičního zlata (plnění podle § 92b odst. 3)
3 – Dodání nemovité věci (plnění podle § 92d odst. 1)
3a…
dostupný obsah
